Par Susana Rodriguez, collaboratrice, PwC Société d’Avocats et Hugo Boussard, collaborateur, PwC Société d’Avocats

Afin de prendre en compte les interrogations légitimes, l’OCDE a lancé à nouveau en juillet dernier une consultation publique pour recueillir commentaires et avis extérieurs. Concernant l’attribution de profits aux établissements stables, l’Organisation a choisi de se focaliser sur les deux situations qui posent le plus de questions d’ordre pratique et qui ont connu les évolutions les plus substantielles lors des travaux du projet BEPS : l’attribution de profits aux établissements stables concernant les agents dépendants agissant pour le compte d’une entreprise – incluant les commissionnaires –, et l’attribution de profits aux établissements stables relatifs aux installations opérant à des seules fins de stockage – en les illustrant par un certain nombre d’exemples.

Le principe de pleine concurrence reste le point de départ afin de déterminer la rémunération de l’établissement stable au regard des règles fiscales internationales, quel que soit le lieu d’exercice. Une analyse factuelle et fonctionnelle est nécessaire dans un premier temps afin d’identifier les fonctions opérées par l’établissement stable. Une fois cette étape réalisée, on caractérise la part du bénéfice attribuable à l’établissement stable via une analyse des risques et des actifs qui lui seraient attribuables, selon l’approche des «fonctions humaines significatives». On entend par là des fonctions pertinentes pour déterminer la propriété économique des actifs, la prise de risque ou de gestion de ceux-ci, opérées ou non par l’établissement stable.

Concernant l’attribution de profits aux établissements stables relatifs aux agents dépendants, quatre exemples permettent d’identifier des méthodes d’allocation des profits à mettre en place en fonction des cas d’espèce. En cas d’attribution de certains risques ou actifs à l’agent dépendant, celui-ci devra se voir attribuer une part des profits du donneur d’ordre à la hauteur des fonctions humaines significatives qu’il opère, notamment celles permettant la détention de stocks, la gestion des risques liés aux stocks ou au besoin en capital.

Concernant les cas d’établissements stables liés aux installations opérant à des seules fins de stockage, ceux-ci sont illustrés par deux exemples. Le premier prend pour hypothèse que l’activité de stockage est l’activité principale du groupe, dont le lieu de stockage constitue un établissement stable dans un Etat donné, et dont les fonctions humaines significatives ne sont pas opérées par l’établissement stable, ces dernières se résumant à des fonctions de routine. La rémunération de l’établissement stable, en accord avec l’analyse fonctionnelle réalisée, se limite à une rémunération pour la détention économique des lieux de stockage et à une rémunération de routine pour les fonctions de stockage opérées. Dans le second scénario proposé, les hypothèses restent les mêmes mais la fonction de gestion de stockage est externalisée à un tiers suivant un contrat de services. Les conclusions de l’analyse fonctionnelle étant similaires à l’exemple précédent, la rémunération de l’établissement stable se limite dans ce cas à la rémunération de l’actif du lieu de stockage, compte tenu du fait que les fonctions humaines significatives et les risques du stock sont attribués au principal.

Bien que l’approche consultative de l’OCDE soit louable, se pose la question de la simplicité des exemples choisis par comparaison avec la difficulté réelle d’attribution des profits aux établissements stables et la subjectivité des autorités fiscales dans le règlement de ces situations. En effet, les faits s’accommodent parfois mal de la théorie.