Par Richard Foissac, avocat associé en fiscalité
On sait que les non-résidents qui réalisent des plus-values immobilières françaises ou des plus-values de cession de titres de sociétés à prépondérance immobilière française, sont, sous réserve des conventions fiscales internationales, soumis en France à un prélèvement qui est libératoire de l’impôt sur le revenu dû, mais qui s’impute sur le montant de l’impôt sur les sociétés dû par le contribuable à raison de la plus-value réalisée, l’excédent étant restitué aux personnes morales résidentes d’un Etat de l’Union européenne ou d’un Etat ou territoire ayant conclu avec la France une convention fiscale qui contient une clause d’assistance administrative en matière d’échange de renseignements et de lutte contre la fraude et l’évasion fiscales et n’étant pas non coopératif au sens de l’article 238-0 A du Code général des impôts.
Différentes décisions récentes de cours administratives d’appel ont pu utilement préciser les conditions et modalités d’application de ce mécanisme d’imputation du prélèvement sur l’IS ainsi que l’assiette de l’IS servant de terrain d‘imputation. On notera enfin le rappel des principes communautaires interdisant les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers appliqués au cas particulier du prélèvement.
Nécessité d’un prélèvement acquitté ?
Dans deux décisions du 28 juin 2023 (CAA Paris, 2e ch., 28 juin 2023, n° 21PA04323 et 2ème chambre, 28 juin 2023, 22PA05118) concernant deux dossiers identiques dans lesquels deux sociétés étrangères ayant réalisé des plus-values immobilières n’avaient acquitté ni le prélèvement ni l’IS, et étaient ainsi recherchées en paiement des deux impositions, la Cour a refusé d’accepter la demande faite par les sociétés d’imputation du prélèvement sur l’IS dû afin que l’excédent soit remboursé, au motif que le paiement des prélèvements n’avait pas été effectué. Les deux arrêts ont été soumis à la censure du Conseil d’Etat sur ce point, l’article 244 bis A du Code général des impôts faisant simplement référence au prélèvement dû.
Nécessité d’un IS acquitté ? Quelle assiette à retenir pour l’IS servant de base à l’imputation ?
Dans un récent arrêt du 20 mars 2024 (CAA Paris, 2e ch., 20 mars 2024, n° 22PA04755), la même Cour a jugé qu’une société étrangère qui réalise en France une plus-value immobilière est soumise à l’IS en application des dispositions de l’article 209 I du CGI ; que dans ces conditions, le mécanisme d’imputation du prélèvement de l’article 244 bis A trouve à s’appliquer dès lors que le prélèvement acquitté à l’occasion de la cession excède l’impôt sur les sociétés dû par le contribuable à raison de la plus-value constatée au titre de l’année de sa réalisation.
S’agissant de l’assiette de l’IS, la Cour précise qu’il s‘agit de l’IS dû par la société après déduction le cas échéant des déficits reportables et non de l’IS théorique qui serait dû sur la seule plus-value.
Conséquence du principe de liberté de circulation des capitaux
Enfin, par un considérant de principe, la Cour rappelle qu’en application de l’article 63 du Traité sur le fonctionnement de l’Union européenne interdisant les restrictions aux mouvements de capitaux entre les Etats membres et entre les Etats membres et les pays tiers, lorsqu’un contribuable non-résident conteste, au regard de la libre circulation des capitaux, l’imposition à laquelle il a été assujetti sur ses revenus de source française, il convient de comparer la charge fiscale supportée respectivement par ce contribuable et un contribuable résident de France placé dans une situation comparable. Lorsqu’il apparaît que le contribuable non-résident a été effectivement traité de manière défavorable, notamment en raison de l’absence de prise en compte des déficits dans la base de l’IS servant de base l’imputation du prélèvement, il appartient à l’administration fiscale et, le cas échéant, au juge de l’impôt, de dégrever l’imposition en litige dans la mesure nécessaire au rétablissement d’une équivalence de traitement.
